lunes, 30 de julio de 2012

DEPRECIACIONES DE LAS PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO

Contador público: Mario Ernesto Castillo Guzmán
San Salvador – El Salvador - Centroamérica

La mayoría de entidades por no decir la totalidad de estas, poseen algún elemento de las Propiedades, Planta y Equipo (en adelante PPE), las que son conocidas también entre el gremio de contadores como Activos Fijos.
En esta oportunidad abordare el tema de las depreciaciones por parte de las entidades que no han adoptado la NIIF para las PYMES, pero que tienen la intención de adoptarla en el año 2012. Lo anterior implica que la entidad antes del año 2012, lo más probable es que haya depreciado sus PPE basándose en los criterios fiscales para el establecimiento de la vida útil que se encuentran en el Art. 30 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta (en adelante LISR).
La NIIF para las PYMES requiere que las vidas útiles de las PPE se establezcan tomando en cuenta el tiempo que se estima que éstas duraran (P 17.21), algunos dicen que se hace en base a su vida económica. Este criterio puede discrepar del que establece la LISR de nuestro país, y para ello planteare un caso puntual, ¿Cuánto tiempo puede durar un escritorio de metal?, bueno si revisamos el Art. 30 de la LISR, específicamente el inciso quinto, veremos que en él se establecen los porcentajes máximos de depreciación: edificaciones 5% (20 años), maquinaria 20% (5 años), vehículos 25% (4 años) y otros bienes 50% (2 años); el caso puntual del escritorio metálico cae dentro de la categoría de otros bienes porque no se puede identificar con las anteriores categorías, ocasionando con ello que éste se pueda depreciar en dos años desde el punto de vista tributario, sin embargo todos sabemos que un escritorio de metal dura más de ese tiempo.
Lo planteado en ese simple ejemplo unido a la idiosincrasia de un alto porcentaje de comerciantes, hace que éstos con el propósito de reclamarse la mayor cantidad de gastos en concepto de depreciación, a fin de tener menos utilidades, y por lo tanto pagar menos impuestos, utilicen el criterio fiscal y no el financiero para el establecimiento de las vidas útiles de sus PPE; hay casos en que el comerciante no se mete en el establecimiento de las vidas útiles de las PPE, sino que se lo deja al contador, y éste por no complicarse o por desconocimiento opta por los criterios que establece la LISR en vez del enfoque financiero.
Si una entidad ha utilizado el criterio fiscal para establecer las vidas utilices de sus PPE, es necesario que los modifique para hacerlos llegar al criterio financiero que implica adoptar las NIIF PARA LAS PYMES, y es ahí en donde surge uno de los principales problemas, ya que si la entidad ha utilizado el criterio fiscal en lugar del financiero, y lo quiere cambiar, para hacerlo tiene que pedir autorización a la Dirección General de Impuestos Internos (en adelante DGII), quien solicita como uno de sus requisitos, exponer el porqué del cambio, luego hay un plazo de análisis para por ultimo decidir si se autoriza o no tal cambio.
El problema del cambio de vidas útiles es sin temor a equivocarme, el principal problema que una entidad en El Salvador tiene para adoptar la NIIF PARA LAS PYMES, y ante esta situación ni las gremiales de contadores ni el propio Consejo de Vigilancia de la Profesión de la Contaduría Pública y Auditoria (en adelante CVPCPA) han planteado una solución consensuada con la DGII. A esta última entidad lo que en el fondo le interesa es que el contribuyente se reclame los gastos de depreciación en base a los criterios de vidas utilices que adoptó en su primer declaración tributaria (para ser consistentes). Mientras no se resuelva el impase del cambio de vidas útiles, la opción técnica más viable es elaborar dos cuadros de depreciación: uno con los años de vida útil fiscal y el otro con los años de vida útil financiero.
El cuadro de depreciación financiera sirve para determinar la depreciación acumulada de las PPE de la entidad, desde la fecha de compra de cada ítem de las categorías de bienes de las PPE; elaborar esta clase de cuadros no es fácil, pero tampoco es cosa del otro mundo, y es ahí donde las entidades deben enviar a capacitar a sus contadores para que estos aprendan como hacerlo. Debo ser honesto en cuanto a que en algunos seminarios no explican este punto en especial, no sé si por desconocimiento o por índole de mercadeo.
Suponiendo que se tiene el conocimiento para hacer los nuevos cuadros de depreciación con el enfoque financiero, se nos presenta otro problema, el cual consiste en que se debe tener la certeza que todos los bienes que aparecen en el cuadro de depreciación existan y estén en buenas condiciones, lo cual conlleva a la necesidad de efectuar un inventario físico de las PPE; esta situación en entidades organizadas o pequeñas no causa ningún problema, sino en aquellas que son desorganizadas o que sus PPE son extensas, ya no se diga si son entidades que se dedican a la actividad industrial.
No debería de haber problemas en efectuar esta clase de inventarios, sin embargo por experiencia, si lo es, sobre todo cuando el inventario se hace en el departamento de producción, en donde la prioridad del encargado de ese departamento es la producción, habiendo tenido algunos casos, que para hacer este inventario se han llevado meses y hasta años para hacerlo, porque nunca hay tiempo para hacerlo.
Seamos positivos y supongamos que si se hizo, por lo que existe la posibilidad que se haya detectado que muchos bienes que aparecen en el cuadro de depreciación no están físicamente, otros si están pero ya no sirven y algo que es frecuente es que haya bienes que físicamente están pero no aparecen en los cuadros que se tienen de la depreciación; todo esto nos lleva a la necesidad hacer ajustes contables (ingresos y salidas de PPE).
Bueno seamos siempre positivos y supongamos que la Administración de la entidad autoriza esos ajustes; ahora tenemos otro pequeño inconveniente, el cual consiste en establecer los años de vida útil desde el punto de vista financiero. En algunas categorías de bienes los contadores podemos atrevernos a establecerlos (mobiliario y equipo de oficina y vehículos entre otros), sin embargo cuando entramos en el área de producción, ahí es atrevido que lo haga el contador, ya que éste no es un experto, sino que la persona más idónea es el gerente de producción, quien en la mayoría de los casos no tiene tiempo para apoyar al departamento de contabilidad con el establecimiento de las vidas útiles.

Continuaremos en la próxima por ser un tema extenso…..

lunes, 23 de julio de 2012

COMPROBANTE DE RETENCIÓN DE IVA

Contador Público: Mario Ernesto Castillo guzmán
San Salvador – El Salvador – Centroamérica.

Las entidades económicas en el desarrollo de sus actividades por lo general venden y compran bienes y servicios, en las cuales se hace presente el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (en adelante IVA). En esta ocasión nos referiremos al 1% de IVA que las entidades que ostenten la categoría de “grandes contribuyentes” deben retener a las entidades que les venden bienes o servicios y que no ostenten tal categoría.
La base legal de esta retención es el Art. 162, inc. 1° y 2° del Código Tributario (en adelante CT), el cual literalmente dice:
“Agentes de Retención
Artículo 162.- Todos los sujetos pasivos que conforme a la clasificación efectuada por la Administración Tributaria ostenten la categoría de Grandes Contribuyentes y que adquieran bienes muebles corporales o sean prestatarios o beneficiarios de servicios de otros contribuyentes que no pertenezcan a esa clasificación, deberán retener en concepto de anticipo del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios el uno por ciento sobre el precio de venta de los bienes transferidos o de la remuneración de los servicios prestados, la cual deberá ser enterada sin deducción alguna en el mismo periodo tributario en el que se efectúe la adquisición de bienes o de servicios, dentro del plazo que establece el artículo 94 de la ley que regula dicho impuesto.
Para el cálculo de la retención en referencia, no deberá incluirse el valor que corresponda al Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. La retención a que se refiere este Artículo será aplicable en operaciones en que el precio de venta de los bienes transferidos o de los servicios prestados sea igual o superior a cien dólares. Los contribuyentes que sean sujetos de la retención del Impuesto deberán consignar en los documentos legales que emitan el valor del impuesto retenido.”
Un problema que es frecuente en cuanto a las retenciones de IVA, es que el Agente de retención, no entrega el comprobante de retención en el mismo periodo tributario (mes) en que le fue facturado el bien o el servicio. Cuando se vende un bien o se presta un servicio, por regla general se le entrega al comprador el comprobante de crédito fiscal o factura de consumidor final que ampara esta transacción comercial, lo que hace que en ese momento nazca el hecho generador que obliga al comprador a efectuar la retención y entregar el comprobante de retención (cuando proceda).
En la ley de IVA hay cuatro hechos generadores: Art. 7 transferencia de bienes muebles, Art. 11 retiro de bienes corporales, Art. 14, importación e internación de bienes y servicios y Art. 16 prestación de servicios. De estos cuatro hechos generadores los que regulan los Art. 7 y 16 son los que tienen que ver con el comprobante de retención, siendo necesario conocer en qué momento se causa el impuesto de IVA de los hechos generadores de estos artículos; el Art. 8 regula el momento del hecho generado de IVA cuando se venden bienes muebles corporales y el Art. 18 cuando se presta un servicio, siendo coincidente en ambos artículos que uno de los momentos en que se origina el hecho generador es cuando se emite el documento que comprueba esa venta o prestación de servicios.
Es necesario aclarar que ni el CT ni la ley de IVA, establecen de una forma clara en qué momento debe emitirse el comprobante de retención, sino que hay que hacer uso de la interpretación, y es ahí donde muchas veces quien hace tal interpretación no tiene el conocimiento jurídico apropiado para hacerla, y por lo tanto la hace incorrectamente, eso lo sustentamos en la actual redacción del Art. 112 del CT en el cual se menciona la obligación de emitir el comprobante de retención, pero no dice en qué momento debe emitirse y por lo tanto entregarse.
Hay casos en que el comprador emite el comprobante de retención de IVA en el momento que recibe la factura o crédito fiscal, sin embargo se lo entrega al vendedor hasta que se lo paga, lo cual puede ser uno o más meses posteriores al de su emisión, lo que ocasiona que ya no se puede reclamarse el  IVA. También se da el caso que el comprador emite el comprobante de retención de IVA hasta el mes en que paga la compra del bien o del servicio, en cuyo caso quien puede incurrir en una sanción económica es el comprador, por no haberlo emitido en el momento que nació el hecho generador que lo obligaba a emitir esta clase de documentos y entregárselo al vendedor.
También se tiene la idea equivocada que el comprobante de retención, puede reclamarse en los meses posteriores al de su emisión, lo cual no es así, según el contenido del Art. 63, Inc. 3° de la ley de IVA que trata del “Ajuste de Crédito Fiscal”, el cual literalmente dice:
“Respecto de los comprobantes de crédito fiscal y notas de débito que se reciban con retraso, el impuesto que de ellas resulte podrá utilizarse para aumentar el crédito fiscal, hasta los tres períodos tributarios que siguen al de la emisión de dichos documentos. En cuanto a las notas de crédito, el impuesto contenido en ellas deberá utilizarse para reducir el crédito fiscal, en el período tributario en que fueron emitidas, salvo que el contribuyente demuestre haberlas recibido con retraso, en cuyo caso se registrarán y declararán hasta los tres períodos tributarios que siguen al de la emisión de dichos documentos.”
Al leer detenidamente este inciso, se concluye que el IVA de los únicos documentos que se pueden reclamar después del periodo de su emisión (mes) son el comprobante de crédito fiscal y las notas de debito, y de forma muy excepcional las notas de crédito; esos son los únicos documentos en los cuales la ley permite que el IVA de esos documentos se pueda reclamar en periodos (meses) posteriores al de su emisión, lo cual debe interpretarse por exclusión, es decir que tanto el comprobante de retención como el comprobante de liquidación no gozan de tal beneficio.
Uno de los problemas de la redacción de las leyes es que quienes las hacen tienen conocimiento jurídicos (por lo general son los técnicos de la Asamblea Legislativa quienes tambien son abogados), pero a quienes va dirigida esa ley, no siempre tienen los mismos conocimientos jurídicos, y es ahí donde el contribuyente puede cometer errores de interpretación.
Si un contribuyente expresa una observación que en tal ley no es claro “x” articulo, la Administración Tributaria no le hace caso, y es en ese sentido que las gremiales empresariales, como las de auditores y contadores deberían hacerlo, ya que institucionalmente ellos son más visibles y por lo tanto teóricamente son más escuchados que el ciudadano común o de a pie, sin embargo en un alto porcentaje de los casos estas entidades actúan pasivamente por “x” o “y” razón.


Hasta la próxima semana…





miércoles, 18 de julio de 2012

CONSTRUCCIONES DE ACTIVOS FIJOS – SUS EFECTOS TRIBUTARIOS
Contador Público: Mario Ernesto Castillo Guzmán
San Salvador – República de El Salvador – Centroamérica
Es frecuente que las entidades construyan activos fijos para su uso, por ejemplo pueden ser naves industriales, edificios, y maquinaria entre otros bienes; también hay casos en que la entidad construye activos pero para venderlos o prestar un servicio, por ejemplo hay empresas que fabrican mobiliario de oficina, maquinaria, carreteras, etc.
El tratamiento contable de la construcción de activos no es muy complicado, independientemente si el objetivo de su construcción sea para el uso o para la venta por parte de la entidad, sin embargo el tratamiento tributario es un poco diferente, ya que por lo general la construcción de un activo para uso de la entidad se controla en una cuenta del activo fijo o propiedades planta y equipo que se denomina “obras en proceso”, en la cual se acumulan los diferentes costos, hasta que se termina el activo, y luego es trasladado a la categoría especifica del bien dentro de las propiedades, planta y equipo.
Cuando la entidad fabrica activos para venderlos a sus clientes, su control contable se hace por medio de las cuentas de producción (materia prima, mano de obra y gastos indirectos de producción), por lo que al final de cada mes se liquidan las unidades producidas o el avance de la construcción del activo (empresas constructoras).
Es frecuente que al Auditor se le consulte si el IVA de las compras para la fabricación de un activo se puede considerar como parte del crédito fiscal, no existiendo complicaciones cuando la entidad elabora activos que vende a sus clientes, ya que en ese caso la deducción procede; sin embargo hay casos en que la entidad construye activos para su uso (activos fijos), pudiéndose dar el caso que la deducción del IVA como un crédito fiscal no proceda desde el punto de vista tributario.
El Art. 65, numeral 2 de la ley de IVA establece algunos requisitos que deben cumplirse para poderse deducir el IVA en las adquisiciones  de bienes muebles corporales destinados al activo fijo, haciendo énfasis que cuando en éste conserven su individualidad y no se incorporen a un bien inmueble, el IVA se puede deducir. Esa individualidad equivale a decir que si el activo fijo es desmontable, el IVA de las compras de bienes y servicios incurridos para su construcción, es perfectamente deducible, lo que ha sido confirmado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y Aduanales (en adelante TIIA) en su sentencia del catorce de mayo de dos mil siete, que está bajo la referencia Inc. I0605003 tm.
La clave en si es determinar si el activo fijo construido es desmontable o no; esto no se puede estandarizar, sino que hay que analizar el caso en concreto, para tomar una decisión sobre tal cualidad (desmontar); hay ejemplos de activos desmontables que por su propia naturaleza no hay duda sobre esa cualidad por ejemplo: plantas de energía eléctrica, transformadores, aires acondicionados, cámaras de vigilancia, plantas telefónicas, y la maquinaria de producción entre otros; sin embargo se pueden dar algunos casos en los que aparentemente se ha construido un activo fijo que se considera parte del inmueble, sin embargo por la misma naturaleza del bien construido, este puede desmontarse, como es el caso de tuberías superficiales que están adheridas al suelo para trasladar productos como por ejemplo: petróleo, gas licuado, energía geotérmica, etc., en estos casos el IVA de esas construcciones se puede utilizar como un crédito fiscal.
La cosa se complica un poco más cuando la entidad construye un activo fijo en un inmueble que no es de su propiedad, sino que lo arrenda; en este caso hay que revisar las clausulas del contrato de arrendamiento para conocer si hay alguna clausula que regule las construcciones que pueda hacer el arrendatario. Si el contrato establece que cualquier modificación a las construcciones del inmueble por parte del arrendatario, le quedara al arrendante (dueño del inmueble), entonces no hay duda que ese IVA no se puede reclamar como un crédito fiscal.
Si las construcciones o adiciones le quedaran al arrendante, entonces el IVA forma parte del costo del bien construido, y se debe deducir como un gasto durante el plazo del arrendamiento.

martes, 17 de julio de 2012

¿QUÉ TRATAMIENTO CONTABLE HAY QUE DARLE A LOS FRAUDE?
Contador Público Mario Ernesto Castillo Guzmán
República de El Salvador - Centroamérica

Los fraudes son una realidad que está latente dentro de la existencia de una entidad, sin importar a que se dedica ésta, el monto de sus activos, clasificación tributaria, etc., la verdad es que en cualquier momento puede sufrir un fraude.
El tratamiento contable a un fraude lo prescribe la NIIF para las PYMES en la sección 10 "políticas contables, estimaciones y errores", párrafos 10.19 a 10.23, en los cuales al fraude se le asemeja a un error (P 10.20), y por lo tanto al detectarse, comprobarse y documentarse apropiadamente debe procederse a contabilizar su efecto económico contra las utilidades acumuladas, y reexpresar retroactivamente sus estados financieros. En forma similar las NIIF COMPLETAS abordan los fraudes.
Los fraudes no se pueden estandarizar, sino que se presentan de formas tan variadas y creativas, y surgen por situaciones relacionadas a confianza excesiva, descuido o negligencia de parte de los miembros de la Administración de la entidad.
Para proceder a contabilizar un fraude contra las utilidades acumuladas, se requiere tener la opinión de un experto en leyes, que normalmente es el abogado de la entidad, a quien el gobierno corporativo debe consultarle la posibilidad de recuperar el monto de los bienes defraudados; esta carta es la que orienta tanto al contador como al Auditor como debe registrarse el fraude.
Por ejemplo si hay un robo de mercaderías que se haya detectado, lo primero que hay que proceder es a darle de baja a ese faltante de inventario, y contabilizarlo como una cuenta transitoria mientras se determina si éste podrá o no ser recuperado, no perdiendo de vista que al final del periodo sobre el que se informa hay que decidir su contabilización definitiva.
Muchas veces los fraudes implican la presentación de una demanda ante la Fiscalía General de la República (FGR), cuyo proceso puede ser corto o no (puede exceder al periodo sobre el que se informa), todo depende del caso en concreto, y de la opinión del abogado sobre la posibilidad de ganar o no la demanda en la fecha sobre la que se informa.
Hay una realidad que no se puede obviar, y es la que muchos abogados no les gusta emitir esta clase de cartas, y eso es comprensible, ya que implica una responsabilidad hacia ellos mismos, lo que ocasiona que la redacción de la carta en muchos casos no es clara, sino mas bien confusa.
El contador de la entidad tiene iniciativa muy limitada para contabilizar el fraude contra las utilidades acumuladas, ya que está subordinado a lo que digan sus jefes inmediatos, quienes muchas veces piensan que registrar el fraude en el ejercicio que fue detectado, afectará la posición financiera de la entidad ante las instituciones financieras con las cuales tienen prestamos pendientes de pago.
Si este fuera el caso, le corresponderá al Auditor tomar la decisión sobre como debe contabilizarse el fraude, obviamente basándose en la documentación que lo evidencie como tal; pero ¿Qué pasa si el Auditor le indica al cliente que debe contabilizar el monto del fraude contra utilidades acumuladas, pero el cliente no lo quiere hacer?, bueno las Normas Internacionales de Auditoría (NIA), le indican qué debe hacer técnicamente, es decir emitir un dictamen calificado, pero debe estar consciente que lo más probable es que ya no lo contraten como Auditor para el próximo ejercicio contable.
Es preciso aclarar que no se está insinuando que el Auditor deba acceder a lo que quiere la Administración de la entidad, sino mas bien se quiere hacer énfasis que a la hora de la verdad, prevalece el grado de moral y ética del contador público, lo cual no lo regula ninguna normativa internacional, sino que son principios y valores que como persona adquirió en su hogar en su infancia y a lo largo de toda su vida familiar y en su formación universitaria. Técnicamente no hay donde equivocarse, lo que puede incidir en el tipo de opinión del dictamen, es la documentación que se tenga del fraude, la opinión del abogado de la entidad, la experiencia y ética del Auditor.


EL AVANCE EN LA ADOPCION DE LA NIIF PARA LAS PYMES
Contador Público - Mario Ernesto Castillo Guzmán

Recientemente tuve la oportunidad de tratar este tema con un colega, y su primer comentario fue que el cliente quiere que le haga la Adopcion de la NIIF para las PYMES por el mismo valor de los servicios de auditoria, y otro comentario que me parecio simpatico fue que varios de sus clientes adoptaran esta NIIF hasta que haya una multa que pagar.
El dar el paso a la adopacion de una normativa contable internacional no es algo nuevo, sino que este esfuerzo se viene impulsando desde el año 1999, y a la fecha el proceso ha avanzado muy poco, siendo sus causas de diferente indole, desde la indiferencia, falta de conocimiento de la normativa, resistencia de algunos contadores públicos que trabajan como contadores, hasta llegar a la posición que se hará hasta que haya una multa.
No todo es malo en el horizonte en este proceso, ya que hay varias empresas que ya hicieron esa transicion principalmente aquellas que tienen prestamos bancarios de US$ 100,000.00 en adelante, ya que los bancos les han exigido que les presenten sus estados financieros en base a la NIIF para las PYMES.
Hay una realidad que daña a la profesion del contador publico, ya que hay colegas que en sus dictamenes han colocado que los estados financieros del cliente que han auditado estan de acuerdo a la NIIF para las PYMES, pero eso no es cierto. Las empresas que son del exterior tampoco le dan importancia a este requerimiento tecnico, sino que lo incumplen de una forma tan normal que da escalofrios.
Esa es nuestra realidad, ¿Que hacer para avanzar mas rapidamente?, bueno seguir impulsaldo la concientizacion por medio del gremio y del Consejo, esperando que las gremiales incidan mas en las reformas legales para que la adopcion de la NIIF para las PYMES continue a pasos firmes.




jueves, 12 de julio de 2012

¿QUÉ ES ENTIDAD PARA EFECTOS DE LA NIIF PARA LAS PYMES?
Contador Público: Mario Ernesto Castillo Guzmán
San Salvador - El Salvador - Centroamérica

El término entidad se utiliza tanto en la NIIF para las PYMES como en las NIIF COMPLETAS, teniendo varias acepciones o definiciones, por lo que se hace necesario utilizar la relacionada a los negocios-contabilidad:
"Entidad es una unidad identificable que realiza actividades económicas, constituida por combinaciones de recursos humanos, financieros y técnicos, coordinados por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de los fines para los que fue creada".
Esta definición nos ayuda a comprender que la esencia de una entidad no es en si su forma jurídica (persona natural, persona jurídica, etc.), sino mas bien que independientemente a esta, lo que importa es que realiza actividades económicas, ya sea con o sin fines de lucro. Con esta aclaración se despeja la duda que es lo que los contadores debemos entender por entidad, llegando a la conclusión que es un termino mucho mas amplio (genero) y las especies son la persona jurídica, persona natural y entes sin personalidad jurídica (sucesiones, unión de personas, fideicomisos entre otros).
Una entidad es tanto una persona natural como una persona jurídica, siempre que ambas realicen actividades económicas; de igual forma una ONG es una entidad en términos generales, lo que la diferencia de otras entidades es que no ha sido creada con fines de lucro para quienes la constituyan.
Este acercamiento nos sirve para comprender que un comerciante individual (persona natural), que esté obligado a llevar contabilidad formal, por regla general debe aplicar la NIIF PARA LAS PYMES, excepto en el caso que ese comerciante individual coloque títulos valores para negociarlos en la bolsa de valores de nuestro país.
La adopción de un marco contable internacional requiere que el contador posea una serie de conocimientos sobre ese marco contable, de lo contrario será muy difícil avanzar en su adopción. En nuestro país, uno de los problemas que se está enfrentando es que los contadores no tienen el habito de lectura y participan minimamente en capacitaciones sobre este tema por "x" o "y" razón.

Continuaremos ......