DEPRECIACIONES DE LAS PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO 2a. PARTE

Contador público: Mario Ernesto Castillo Guzmán

San Salvador – El Salvador – Centroamérica

En la primera parte del articulo relacionado con las depreciaciones de las Propiedades, planta y equipo (En adelante PPE) según la NIIF para las PYMES se expuso el contexto de este tema que no debería ser complicado, pero por estar inmersa la parte tributaria, si lo es, ya que hasta este momento son enfoques diferentes. En esta segunda parte se hará énfasis a la parte operativa de las depreciaciones, comenzando con señalar que cualquier ingreso o egreso de algún elemento de las PPE que origine una partida de ajuste, tendrá que registrarse contra las utilidades acumuladas” o en su defecto se puede crear una cuenta dentro del patrimonio que podría denominarse “Efectos de Adopción de la NIIF para las PYMES” u otra denominación similar.

Por ejemplo si el resultado del inventario físico de las PPE arroja que un bien “x” valorado en $ 10,000.00 ya no sirve, y tiene una depreciación acumulada de $ 8,500.00 y un valor residual de $ 100.00, entones hay que darle de baja a las PPE con los $10,000.00, luego hay que cargar la depreciación acumulada por $ 8,500.00 y con la diferencia de $ 1,500.00 se tendrá que cargar la cuenta de “Utilidades acumuladas” o en su defecto la de “Efectos de Adopción de la NIIF para las PYMES”.

La utilización de las cuentas antes mencionadas se ubicaran dentro del patrimonio, para todos los ajustes contables que surjan del proceso de transición a la NIIF para las PYMES; obviamente no se puede estandarizar las partidas contables de ajustes, sino que estas serán determinadas en el análisis que se haga de los estados financieros de la entidad. Para que este análisis genere resultados confiables, se requiere que el contador de la entidad conozca la parte técnica de esta NIIF, caso contrario casi es un hecho que se tenga que recurrir a un consultor independiente que domine este tema. Si fuera necesario efectuar alguna reclasificación de algún elemento del Estado de Situación Financiera que es el mismo Balance General (en adelante BG), no se debe afectar las utilidades acumuladas o la cuenta que se pueda haber creado bajo la denominación “Efectos de Adopción de la NIIF para las PYMES”.

En cuanto a cómo elaborar el cuadro de depreciaciones financieras, este es muy similar al que se elabora para las depreciaciones fiscales, lo único que cambia es que la cantidad de años de vida útil por regla general aumentará, manteniéndose la práctica de hacerlo en una hoja de Excel, la cual debe tener por lo menos las siguientes columnas: fecha de compra, descripción del bien, costo de adquisición, valor residual, valor a depreciar, años de vida útil, % de depreciación, depreciación acumulada, remanente a depreciar, y cuota de depreciación. Cómo ubicar los datos y qué formulas de Excel deben utilizarse, no es objeto de esta publicación ya que se supone que esos conocimientos los tiene el contador de la entidad.

Por otra parte existen una serie de dudas sobre este tema, por ejemplo: ¿Hay que cambiarle la vida útil a todos los elementos de las PPE? Al respecto no hay nada que técnicamente establezca que a todos los bienes de las PPE deben cambiárseles las vidas útiles, sino lo que hay que hacer es una revisión que lleve a concluir que si es necesario o no ampliar los años de vida útil de cada bien; ¿Cómo se deben contabilizar las depreciaciones financieras y las fiscales?, las depreciaciones financieras deben registrarse en las cuentas de costos y gastos que tradicionalmente se han venido utilizando, y en cuanto a las depreciaciones fiscales, no hay consenso entre la comunidad de contadores y auditores, sin embargo mi opinión profesional, es que las depreciaciones fiscales deben contabilizarse en Cuentas de Orden, ya que el Art. 29-A, numeral 18 de la LISR, literalmente dice que no serán deducibles “Los costos o gastos que no se encuentren debidamente documentados y registrados contablemente”.

Hay colegas que consideran que las depreciaciones financieras y fiscales se pueden controlar a través de conciliaciones extracontables, lo cual me parece aceptable, sin embargo hay un requerimiento legal que establece que para que un gasto sea deducible, este debe estar contabilizado; esta posición tiene un fundamento de auditoría, el cual se sustenta que para poder cotejar los movimientos de cualquier cuenta de los estados financieros, éstos deben estar registrados en la contabilidad de la entidad para poderlos rastrear y determinar entre otras cosas que el gasto según el cuadro de depreciación fiscal es el mismo que aparece en los registros contables del contribuyente (Cuentas de Orden). En cuanto a este punto el CVPCPA no ha emitido ninguna posición, sino que al consultárselos a algunos de sus miembros, su explicación es que la NIIF para las PYMES es un conjunto de principios y no de reglas. ¿Quien tendrá la razón?, bueno eso todavía no se puede responder. Lo que si se puede responder es que para el cálculo del ISR si hace necesario hacer una conciliación (cuadro) para determinar la Renta Imponible partiendo de la utilidad financiera antes de impuestos.

Por ejemplo si la entidad adoptará la NIIF para las PYMES en el año 2012 y tomamos en cuenta la fecha actual, soy de la opinión que todos los ajustes y reclasificaciones del proceso de su adopción se hagan con fecha 31 diciembre de 2012. En cuanto a los cuadros de depreciación financiera se hace necesario hacer tres para el proceso de adopción, el primer al 31 de diciembre de 2010 (desde que se compraron los bienes hasta esa fecha), luego en base a estos datos hay que hacer otro al 31 de diciembre de 2011 y por último al 31 de diciembre de 2012. Estos cuadros serán diferentes a los elaborados tributariamente, en la parte de las vidas útiles, por lo que lo más probable es que la depreciación acumulada al 31-12-2010 sea menor a la que a esa fecha reflejan los registros contables, lo cual obligará hacer un ajuste cargando la depreciación acumulada y abonando “Efectos de adopción de la NIIF para las PYMES” o en su defecto las “Utilidades Acumuladas”.

Una vez que se haga el ajuste de 2010, hay que hacer el cuadro de depreciación financiera del año 2011, y al final se tendrá una depreciación acumulada según el cuadro, y nuevamente se debe hacer la misma comparación entre la depreciación acumulada según el cuadro financiero y la que refleja la contabilidad al 31 de diciembre de 2011, obteniéndose una diferencia por un monto “x”, al cual hay que restarle el ajuste que se hizo en el año 2010; con estos dos ajustes solo queda pendiente analizar el año 2012, por lo que hay que hacer el cuadro financiero de ese año, y comparar la depreciación acumulada de dicho año según contabilidad y hacer el ajuste que proceda (disminuyendo o aumentado el gasto).

Para evitar hacer contrapartidas corrigiendo cualquier error, se sugiere que se utilicen cuentas “T”, en las cuales se anote el saldo inicial, cargos, abonos y saldo final de cada cuenta que implique ajustes por la adopción de la NIIF para las PYMES, y hasta que se esté seguro se proceda a efectuar el registro contable respectivo, el cual obviamente se hará con fecha 31 de diciembre de 2012, pero tendrá valor fecha al 31 de diciembre de 2010 y 2011, según sea el año que se esté analizando (es decir que afectará los estados financieros de esos años).

Es oportuno mencionar que la adopción de la NIIF para las PYMES no significa que haya que modificar las declaraciones de ISR de los años 2011 y 2010, sino que únicamente se re expresaran los estados financieros según lo requiere la técnica contable de esta NIIF; tampoco implica que haya que modificar los registros contables y los estados financieros depositados en el Registro de Comercio; el tema de la adopción de esta NIIF requiere estados financieros comparativos, y es por eso que se requiere que los de los años 2012 y 2011 se presenten bajo este mismo marco de contabilidad.

Hasta la próxima semana…..